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誠遠新訊No.12【網路拍賣衍生之常見營業稅問題】

作者:周泰維律師、廖沿臻律師

  隨疫情嚴峻而造成之民眾出門次數大幅減少,使網路拍賣交易在後疫情時代益發興盛,甚至隱隱然有部分取代實體店面交易的趨勢,而網路拍賣也成為許多人目前所從事之副業。

  然而,許多人在進行網路拍賣交易時,因為只注意到如何提升商品或服務的吸引力與銷售數字,卻漏未注意我國關於營業稅法與所得稅法的規定,從而遭到國稅局要求補稅甚至課予罰鍰的情形,實屢見不鮮。本期誠遠新訊即以境內網拍業者應遵循的法規與常見的幾種違法態樣加以說明,以期減少從事網拍業者的稅務風險與訟累。
 

1. 經營網路拍賣業務,於銷售額達一定標準應辦理稅籍登記,繳納營業稅,並有使用統一發票義務
  依我國現行加值型及非加值型營業稅法(下稱「營業稅法」)第1條及第6條規定:「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物,均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」、「有下列情形之一者,為營業人:一、以營利為目的之公營、私營或公私合營之事業。」也就是說,只要是在我國境內銷售勞務或貨物的營業人,不限於採用實體交易,而是透過網路拍賣方式,均有可能是營業稅的納稅主體。

  然而,稅法上並未要求所有的從事網拍交易的主體,都要辦理營業稅登記,繳納營業稅。依營業稅法第26條授權財政部所制定的「小規模營業人營業稅起徵點」之規定,僅有超過8萬以上的業者始有稅籍登記和納稅義務。

  進一步而言,若每月銷售額是在「超過8萬元卻在20萬元以下」的區間的小規模營業人,係按銷售額依稅率1%方式查定課徵營業稅。然而,若每月銷售額超過20萬元,或依其營業性質、業別或規模經國稅局認定具使用統一發票能力的網拍業者,國稅局將核定其使用統一發票,並以一般營業稅額的計算方式,即銷項稅額減進項稅額的方式,計算應納稅額。

  網拍業者銷售額及辦理稅籍登記、營業稅稅率、申報及徵收的整理,可參考下表:

 

表:網拍業者銷售額及辦理稅籍登記、營業稅稅率、申報及徵收的整理

  網拍業者銷售額 是否需辦理稅籍登記? 營業稅稅額 徵收方式
1 銷售貨物:80,000元以下
銷售勞務:40,000元以下
不課徵營業稅 不課徵營業稅
2 超過80,000元(銷售勞務者為超過40,000元)~
200,000元以下
1% 國稅局按季發單開徵
以銷售額比例計算應納稅額。
3 超過200,000元 5% 網拍業者自行申報繳納。
採銷項扣除進項方式計算應納稅額。

資料來源:本文作者自行整理

 

2. 網拍業者之交易流程及依法繳納營業稅金額之說明
  若網拍業者每月銷售額已超過20萬元依第15條第1項規定:「營業人當期銷項稅額,扣減進項稅額後之餘額,為當期應納或溢付營業稅額。」。如果扣減後為正數,則需要納稅,反之,若為負數,原則上依營業稅法第39條規定則有留抵稅額,可待日後抵減銷項稅額。

  以下配合圖1,將每月銷售額達20萬以上的營業人的交易金流、物流和應開立發票及依法應繳納之稅額等情形,說明如下:

 

圖1:網拍業者交易流程及依法應繳納之稅額

資料來源:本文作者自行繪製

 

  網拍業者在辦理完畢稅籍登記後,在向中盤貨源以進貨價格A購買貨物時,會先向中盤貨源給付A加5%營業稅的進貨費用(「A*5%」即為「進項稅額」),之後在賣出給消費者時,會向消費者收銷貨價格A+B再加上5%營業稅的銷售金額(B為網拍業者賺取的差價,「(A+B)*5%」即為「銷項稅額」),之後再將銷項稅額減去進項稅額後之差額「B*5%」作為該網拍業者應負擔的營業稅額,上繳給國稅局。同時,網拍業者依法有取得和開立憑證(在此例為統一發票)的義務。

 

3. 常見之網拍業者違法態樣
  另一方面,如果網拍業者每月銷售額已超過20萬元,卻未辦理稅籍登記,也沒有繳稅的話,那麼除了出現漏開發票給消費者的情形外,也會產生漏繳營業稅的結果。常見的幾種違法態樣如下:
  (1) 未為稅籍登記且未繳納營業稅及所得稅:
  最常見的違法態樣,係網拍業者未辦理稅籍登記且未申報繳納營業稅,請參考下圖2:

 

圖2:網拍業者未為稅籍登記並漏繳營業稅

資料來源:本文作者自行繪製

 

  在網拍業者未為稅籍登記,且漏報營業稅的情況下,國稅局除了會依營業稅法第45條規定通知限期補辦稅籍登記並科處罰鍰外,並得連續計次處罰。至於針對漏開發票行為,屬於一行為觸犯行為罰和漏稅罰的情形,前者係以違反稅捐稽徵法第44條開立憑證義務為由,科處經國稅局查明認定之總額5%的罰鍰,後者係依據營業稅法第51條第1項第3款規定為由,以漏報銷項稅額方式逃漏營業稅而得追繳稅款,並依所漏稅額處「五倍」以下罰鍰,依據行政罰法第24條規定和大法官釋字第503號解釋之意旨,應從一重處斷。

  在實務上認定「漏稅額」時,如納稅人於短漏申報銷項稅額被查獲後,始提出合法進項稅額憑證的話,不予計入進項稅額。因為在無進項稅額可以扣抵的情況下,實務上等於是以銷項稅額直接當成漏稅額,一經查獲,可能損失慘重。

  附帶一提,就所得稅法部分,由於此時被認定為營業人之網拍業者通常亦未辦理營業登記,也未開立統一發票或其他憑證,因此網拍業者也可能未申報(或短漏報)綜所稅的營利所得或營所稅,依據所得稅法第110條亦有補稅和處罰的效果。

 

  (2) 由無關之第三人(下圖甲)開立不實發票,製造出係第三人而非網拍業者與消費者交易之不實假象:
  第二種常見的違法態樣,是網拍業者在前述(1)的情形被國稅局調查後,委由無關之第三人(如下圖3中的甲),向消費者開立不實發票,並藉此發票向國稅局辯稱交易主體並非網拍業者自身,而製造出係「無關之第三人甲」與消費者進行交易的假象,來避免被國稅局要求補稅及罰鍰,請參考下圖3:

 

圖3:網拍業者委由無關之甲開立不實發票以逃避罰鍰

資料來源:本文作者自行繪製

 

  但國稅局會發現網拍業者有在進行網拍業務且銷售額超過20萬元的理由,通常是消費者或同業競爭者檢舉漏開發票、或是因為銀行主動向國稅局提出網拍業者之帳戶入出帳金流異常的資訊,因此國稅局很容易就能夠發現「實際交易仍然存在於消費者與網拍業者之間」。

  此時,網拍業者沒有辦法藉此免除補辦稅籍登記、追繳稅款等義務外、並仍可能依所漏稅額被處「五倍」以下罰鍰,所得稅的補稅處罰亦同。

  除了網拍業者無法解免本身的法律責任外,開立不實發票之第三人甲,要面對因為開立虛偽不實憑證而導致銷項稅額和銷售收入增加的營業稅和營所稅稅額增加的問題,如果事後要否認前述憑證的真實性,等於自承犯刑法第210條偽造私文書罪或第214條使公務員登載不實罪,誠屬進退兩難。
 

  (3) 網拍業者將來自中盤貨源的發票,賣給無關之第三人(如下圖乙),使第三人可以虛報進項稅額或虛報成本費用:
  第三種常見的違法態樣,係網拍業者自認既無申報營業稅之規劃,不如將取得自中盤貨源之進項發票,「賣給」其他想要藉發票來抵銷進項稅額或主張成本費用的第三人(如下圖4中的乙)。乙就可以利用這個來自中盤貨源的發票,謊稱係乙自己向中盤貨源購買貨物,虛增乙的營業稅的進項稅額,來達到使乙的營業稅稅額下降的最終成果,又能因為主張作為所得稅上銷貨成本的憑證,而減少所得稅的有利成果,請參考下圖:

 

圖4:網拍業者賣發票給乙讓乙虛報成本費用而減少乙的營業稅稅額

資料來源:本文作者自行繪製

 

  實際做法通常是網拍業者要求其中盤貨源在開立發票時,就不要以其名義和統編開立發票,而係以未與中盤進行實際交易的乙為對象開立發票。

  此時,不僅網拍業者會依據前述營業稅法和所得稅法被要求稅籍登記,補稅和處罰。在此特別一提的是,網拍業者協助乙取得不符合交易事實的發票,使其可以扣抵營業稅進項稅額或增加成本費用,亦使乙得以達成逃漏稅的目的,乙的行為可能該當稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪,將可能被處五年以下有期徒刑、 拘役或科或併科新臺幣六萬元以下罰金,而網拍業者的行為可能該當同法第43條之幫助逃漏稅捐罪,將可能被處三年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。

 

4. 結語
  綜觀近年有關網路拍賣業務之實務見解,國稅局除了因檢舉對從事網拍業務之人進行調查外,也會注意金流數量較多的銀行帳戶,並發函要求網拍平台業者,提供特定網拍帳號的申請人資料及帳號記錄,而網拍平台業者也都會配合提供。

  如果從事網拍有前述違法疑慮或恐面對國稅局查核壓力時,請不吝與本所專業稅務救濟律師與稅務顧問聯繫。
 

林啟瑩 所長

周泰維 合夥律師

王健安 合夥律師

廖沿臻 律師

高羅亘 律師

 

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